2019年税务师《财务与会计》高频考点_金融资产的核算

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以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算

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本知识点属于《财务与会计》第九章-流动资产（一）

【知识点】以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算

一、金融资产及分类

融资产的定义

金融资产，是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：

1.从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。(例如，企业的银行存款、应收账款、应收票据和发放的贷款等)

【提示】预付账款不是金融资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金融资产的权利。

2.在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。

3.将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。

4.将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。其中，企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第37号—金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。

金融资产的分类

初始分类

企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：

①以摊余成本计量的金融资产

②以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

注：对金融资产的分类一经确定，不得随意变更。

二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

1.根据《企业会计准则第22号—金融工具确认与计量》的规定，按照该准则第十七条和第十八条分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

2.在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按照该准则第六十五条规定确认股利收入。该指定一经做出，不得撤销。

企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

3.金融资产或金融负债满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产或承担该金融负债的目的是交易性的：

(1)取得相关金融资产或承担相关金融负债的目的，主要是为了近期出售或回购。

(2)相关金融资产或金融负债在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存在短期获利模式。

(3)相关金融资产或金融负债属于衍生工具。但符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具除外。

【提示】在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。该指定一经做出，不得撤销。

三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算

应设置的相关科目

1.交易性金融资产——成本

                           ——公允价值变动

2.公允价值变动损益

(一)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的取得

1.账务处理

(1)应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额。

(2)相关的交易费用在发生时计入当期损益。

(3)取得时所支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应当作为应收款项，单独列示。

2.会计分录

借：交易性金融资产——成本(取得时的公允价值)

       投资收益(发生的交易费用)

       应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)

       应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)

   贷：银行存款等

【提示1】如果交易费用包含在支付的价款中，则交易性金融资产的入账价值=实际支付的价款-取得时包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息-交易费用

【提示2】如果交易费用不包含在支付的价款中，而是另行支付，则交易性金融资产的入账价值=实际支付的价款-取得时包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息

(二)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有期间取得的现金股利和利息

1.账务处理

持有期间被投资单位宣告发放现金股利或在资产负债表日按债券票面利率计算利息，应当确认为投资收益。

2.会计分录

借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资方持股比例)

       应收利息(资产负债表日按票面利率计算的应收利息)

   贷：投资收益

【提示】票面利率与实际利率差异较大的，应采用实际利率计算确定债券利息收入。

实际收到现金股利或利息时：

借：银行存款等

   贷：应收股利(或应收利息)

(三)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的期末计量

1.账务处理

资产负债表日，该金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。

【提示】由于交易性金融资产期末采用公允价值计量，交易性金融资产不计提减值准备。所以，期末账面价值=期末账面余额=期末公允价值。

2.会计分录

(1)公允价值上升

借：交易性金融资产——公允价值变动

   贷：公允价值变动损益

(2)公允价值下降

借：公允价值变动损益

   贷：交易性金融资产——公允价值变动

【提示】公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)：

购买当期：公允价值变动损益=当期期末的公允价值-购入时的入账成本

以后期间：公允价值变动损益=本期期末的公允价值-上期期末的公允价值

利润表(简表)

(四)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的处置

1.账务处理

企业处置以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产时，将处置时的该金融资产的公允价值与账面余额之间的差额确认为投资收益，同时将累计公允价值变动损益转入投资收益。

2.会计分录

借：银行存款等(出售时收到的价款扣除出售时相关交易费用)

   贷：交易性金融资产——成本

                                  ——公允价值变动(或借方)

          投资收益(差额，或借方)

同时：

借：公允价值变动损益(或贷方)

   贷：投资收益(或借方)

【提示1】因为“公允价值变动损益”科目与“交易性金融资产——公允价值变动”科目，金额相等，方向相反。所以处置时，可根据题目给出的“交易性金融资产——公允价值变动”科目的金额及余额方向，推导出“公允价值变动损益”科目的金额及方向。

【提示2】出售时投资收益=出售净价-取得时成本

【提示3】出售时对损益(利润)的影响=出售净价-出售时账面价值

【提示4】交易性金融资产从取得到出售会影响到投资收益的时点：

(1)取得时支付的交易费用

(2)持有期间确认的现金股利或利息收入

(3)出售时确认的投资收益

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